Рассчитываем рыночную цену по “взаимозависимой” сделке (часть первая)

Компания закупила товар у взаимозависимой фирмы, сделка попала в разряд контролируемых. В том же месяце компания перепродала этот товар нескольким покупателям, которые не являлись взаимозависимыми по отношению к ней. Разберемся, каким методом рассчитать доход для налогообложения по такой сделке.

Публикация

Для определения дохода (прибыли, выручки) от сделки между взаимозависимыми лицами используются такие методы (п. 1 ст. 105.7 НК РФ): 

• метод сопоставимых рыночных цен; 
• метод цены последующей реализации; 
• затратный метод; 
• метод сопоставимой рентабельности; 
• метод распределения прибыли. 

Рыночные цены, прибыль и убытки, рассчитанные с использованием перечисленных методов, будут применяться налоговыми органами при условии, что это не приведет к уменьшению суммы налога, подлежащего уплате в бюджет, у той стороны сделки, в отношении которой осуществляется проверка (гл. 14.3 НК РФ). 

Метод сопоставимых рыночных цен 

Когда используется. Этот метод определения рыночной цены, пожалуй, самый точный. Он позволяет выявить соответствие цены, примененной в контролируемой сделке, рыночной цене, если на рынке идентичных (при их отсутствии – однородных) товаров есть хотя бы одна сопоставимая сделка, совершенная между лицами, не являющимися взаимозависимыми, и об этой сделке имеется достаточная информация (п. 3 ст. 105.7 НК РФ). 

В качестве сопоставимых могут использоваться и сделки, совершенные самим налогоплательщиком с лицами, не являющимися для него взаимозависимыми (п. 3 ст. 105.7 НК РФ). Кроме того, принимается во внимание и «общедоступная информация о сложившемся уровне рыночных цен» (п. 7 ст. 105.7 НК РФ). 

Другими словами, сравнивать с ценой анализируемой сделки можно: 

• цену сделок, совершенных на рынке любыми независимыми участниками (при заключении ими сопоставимых с анализируемой сделок); 
• цену сделок, совершенных налогоплательщиком с лицами, не являющимися для него взаимозависимыми (сделки также должны быть сопоставимыми с анализируемой); 
• цены на идентичные товары из общедоступных источников – рекламы, прайс-листов, каталогов и пр.). 

Суть метода. Цену сделки, заключенной компанией с взаимозависимым лицом, сравнивают с ценами сделок, заключенных с независимыми участниками рынка, а предметом сделок при этом являются идентичные (однородные) товары . Или же цену сделки сравнивают с ценами сделок, совершенных с идентичными товарами посторонними, невзаимозависимыми участниками. 

Если есть информация только об одной сопоставимой сделке, то анализируемую сделку можно сравнивать с такой сделкой при соблюдении двух требований (п. 2 ст. 105.9 НК РФ): 

• коммерческие и (или) финансовые условия сделок полностью сопоставимы друг с другом; 
• продавец товаров (работ, услуг) в сопоставимой сделке не занимает доминирующее положение на рынке идентичных товаров (работ, услуг). 

Практическое применение. Приведем пошаговый алгоритм применения метода сопоставимых рыночных цен в случае, когда имеется информация о нескольких сопоставимых сделках (п. 3 ст. 105.9 НК РФ). 

Шаг 1. Делаем выборку цен, примененных в сопоставимых сделках, располагая их по возрастанию. При этом присваиваем порядковый номер каждому значению цены, начиная с минимального. Если выборка содержит два и более одинаковых значения цены, в выборку включаются все такие значения. 

Шаг 2. Определяем минимальное значение интервала рыночных цен. Для этого число значений выборки делится на 4. К примеру, всего в выборке 12 значений цен – 12 порядковых номеров, 12 / 4 = 3. Берем значение цены под номером 3 и следующее за ним (по возрастанию, то есть под номером 4). Находим среднее арифметическое этих величин. Это и будет минимальное значение интервала. 

При делении может получиться нецелое число. К примеру, в интервале оказалось 13 значений, 13 / 4 = 3,25. В этом случае нужно взять значение под номером 4 (округляем нецелое число в большую сторону).

Шаг 3. Определяем максимальное значение интервала рыночных цен. Для этого число значений в выборке умножается на 0,75, определяется среднее арифметическое со следующим по возрастанию значением. К примеру, в выборке 12 значений цен, 12 Х 0,75 = 9. Берем значения под номерами 9 и 10 и находим среднее арифметическое. 

Если при умножении на 0,75 получается нецелое число, округляем его в большую сторону. К примеру, в интервале 13 значений, 13 Х 0,75 = 9,75. В этом случае берем цену под номером 10. 

Шаг 4. Проверяем, укладывается ли цена по анализируемой сделке в интервал (см. шаг 2). 

Если она находится «внутри» интервала, то она и принимается для налогообложения. 

В случае, когда цена меньше минимального значения интервала, то для целей налогообложения принимается цена, которая равна минимальному значению. 

Если цена по сделке больше рыночного максимума, берется максимальное значение (п. 7 ст. 105.9 НК РФ). При этом применять минимальное и максимальное значения допустимо, только если это не приведет к уменьшению суммы налога, подлежащего уплате. 

В ситуации, когда есть информация лишь об одной сопоставимой сделке, цена этой сделки может быть признана одновременно минимальным и максимальным значением интервала рыночных цен. Для этого требуется, чтобы (п. 2 ст. 105.9 НК РФ): 

• коммерческие и (или) финансовые условия указанной сделки были полностью сопоставимы с коммерческими и (или) финансовыми условиями анализируемой сделки (либо с помощью соответствующих корректировок обеспечена полная сопоставимость таких условий); 
• продавец товаров (работ, услуг) в сопоставимой сделке не занимал доминирующего положения на рынке идентичных (при их отсутствии – однородных) товаров. 

ПРИМЕР 1 

ЗАО «Ромашка» реализовало ООО «Лютик» товар по цене 116 руб. На рынке идентичные товары представлены другими поставщиками по ценам: 104 руб., 106 руб., 109 руб., 110 руб., 114 руб., 120 руб., 122 руб., 128 руб. 

Шаг 1. Определяем интервал рыночных цен: цены других компаний по идентичным товарам (p1 – p8) упорядочим по возрастанию. 
 

р1	р2	р3	р4	р5	р6	р7	р8
104 руб.	106 руб.	109 руб.	110 руб.	114 руб.	120 руб.	122 руб.	128 руб.

Шаг 2. Определим минимальное значение интервала рыночных цен: оно равно 107,5 руб. 

Делим на 4 количество цен в выборке: 8 / 4 = 2. Чтобы определить минимальное значение, берем цены под номерами 2 (106 руб.) и 3 (109 руб.); (106 руб. + 109 руб.) / 2 = 107,5 руб. 

Шаг 3. Определим максимальное значение интервала рыночных цен. Оно равно 121 руб. 

То есть 8 Х 0,75 = 6, затем определим среднее арифметическое (120 руб. + 122 руб.) / 2 = 121 руб. 

Шаг 4. Проведем сравнение. Анализируемая цена сделки 116 руб. попадает в полученный интервал цен: [107,5; 121]. Значит, она соответствует рыночной цене.

Метод цены последующей реализации 

Когда применяется. Когда на рынке нет сопоставимых сделок с аналогичными товарами (работами, услугами) или отсутствует общедоступная информация о таких сделках, провести сравнение цен невозможно. Налоговый кодекс предлагает в такой ситуации сравнивать общие показатели деятельности похожих (сопоставимых) организаций (ст. 105.10 НК РФ). 

При этом речь не идет о простом сравнении показателей, например себестоимости или выручки нескольких организаций. Методы базируются на сравнении показателей рентабельности, в основу расчетов которых положены доходы и расходы разных организаций в их различных сопоставимых соотношениях (ст. 105.8 НК РФ). 

Методу цены последующей реализации отдается приоритет в случае, когда товар, приобретенный в анализируемой сделке, перепродается без переработки. Этот метод также подходит для случаев, когда до перепродажи товара осуществлены (п. 2 ст. 105.10 НК РФ): 

• подготовка товара к перепродаже и транспортировке (деление на партии, сортировка, переупаковка); 
• смешивание товаров, при котором характеристики конечной продукции (полуфабрикатов) существенно не отличаются от характеристик исходных товаров. 

Метод цены последующей реализации может применяться при оказании услуг. Например, при сдаче помещений в аренду для анализа стоимости последующей субаренды – при условии, что арендатор не осуществляет дополнительных улучшений арендуемых помещений перед сдачей в субаренду. Напротив, метод не применяется, когда компания, осуществляющая перепродажу, владеет объектами нематериальных активов, оказывающих существенное влияние на уровень ее валовой рентабельности. Например, если компания владеет более известным товарным знаком, чем у первоначального продавца. 

Суть метода. Валовая рентабельность компании-перепродавца (покупателя в контролируемой сделке) при последующей реализации приобретенного товара сравнивается с рыночным интервалом валовой рентабельности (п. 1 ст. 105.10 НК РФ). 

Этот метод основан на данных бухгалтерского учета и отчетности перепродавца товаров (покупателя в контролируемой сделке) и сопоставимых организаций. 

Практическое применение. Валовая рентабельность рассчитывается как отношение валовой прибыли к выручке от продаж (без учета акцизов и НДС) (подп. 1 п. 1 ст. 105.8 НК РФ): 

ВР = ВП / Вр (без акциза и НДС), 

где ВП – валовая прибыль; Вр – выручка (без акцизов и НДС). 

Максимальное и минимальное значения интервала рентабельности определяются способом, аналогичным применяемому для метода сопоставимых рыночных цен. Этот способ описан в п. 4 ст. 105.8 НК РФ. 

Затем валовая рентабельность компании-перепродавца по этой сделке сравнивается с полученным интервалом рентабельности. 

ПРИМЕР 2 

Компания «Лютик» в III квартале 2012 года закупила у фирмы «Ромашка» товар объемом 600 т по цене 12 500 руб. за тонну (здесь и далее в примере все цены даны без учета НДС). В этом же периоде «Лютик» перепродала этот товар (без переработки) по цене 20 000 руб. за тонну нескольким не взаимозависимым по отношению к нему покупателям. 

Для определения соответствия рыночным ценам стоимости приобретения товара (12 500 руб. за тонну) используется метод цены последующей реализации. Для определения рыночного интервала валовой рентабельности использованы данные отчетов о прибылях и убытках: 
 

Наименование показателя	Анализируемая организация («Лютик»)	Сопоставляемые организации
		№ 1	№ 2	№ 3	№ 4	№ 5
Выручка от продаж	12 000 000 (20 000 руб. × 600 т)	11 700 000	9 200 000	10 300 000	10 900 000	12 100 000
Себестоимость	7 500 000 (12 500 руб. × 600 т)	8 044 000	6 254 000	6 901 000	7 194 000	7 865 000
Валовая прибыль (убыток)	4 500 000 (12 000 000 – 7 500 000)	3 656 000	2 946 000	3 399 000	3 706 000	4 235 000

Шаг 1. Определим валовую рентабельность «Лютика» – 0,375 (4500 000 / 12 000 000). 

Шаг 2. Рассчитаем валовую рентабельность по сопоставляемым компаниям: 

№ 1 – 0,31 (3 656 000 / 11 700 000); 
№ 2 – 0,32 (2 946 000 / 9 200 000); 
№ 3 – 0,33 (3 399 000 / 10 300 000); 
№ 4 – 0,34 (3 706 000 / 10 900 000); 
№ 5 – 0,35 (4 235 000 / 12 100 000). 

Шаг 3. Построим рыночный интервал валовой рентабельности. 

Определим минимальное значение интервала: 5 (число значений интервала) / 4 = 1,25. Получилось нецелое число, поэтому минимальным значением интервала будет рентабельность, имеющая в выборке порядковый номер, равный целой части этого дробного числа, увеличенной на единицу, то есть 2. Под этим номером в нашем примере значение 0,32. 

Рассчитаем максимальное значение интервала: 

5 (число значений интервала) Х 0,75 = 3,75. Округляем в большую сторону, получаем 4. Этому номеру соответствует значение 0,34. Итак, рыночный интервал рентабельности составляет от 0,32 до 0,34. 

Шаг 4. Проведем сравнение. Валовая рентабельность «Лютика» 0,375, что превышает максимальное значение в интервале рентабельности (0,34). Исходя из максимального значения рентабельности 0,34 наценка «Лютика» должна составить 6800 руб./т (20 000 руб./т Х 0,34). Соответственно, рыночная цена товара в сделке между «Ромашкой» и «Лютиком» должна быть равной 13 200 руб./т (20 000 - 6800).

Продолжение следует...

Комментарии

• 

  21.10.2014 Оксана Калужникова

  Хочу выразить благодарность Автору статьи за сочетание глубины и простоты в изложении материала. Буду далее с интересом читать материалы Компании.

  Ответить Ссылка