Актуальные проблемы квалификации предпринимательской деятельности при продаже физическим лицом нескольких квартир

Судебная практика

Примеры успешных кейсов из судебной практики, когда гражданин смог доказать непредпринимательскую цель продажи квартир

1) Три из четырех квартир суд[7] признал проданными гражданином в личных целях, так как:

• Одна из квартир приобреталась налогоплательщиком в 2008 году в качестве члена кооператива ЖСК до его регистрации в качестве ИП. Квартира не использовалась в предпринимательской деятельности и была продана в связи с потребностью в улучшении жилищных условий, вызванных изменением семейных обстоятельств, и строительством загородного жилого дома;
• Вторая квартира по объяснениям налогоплательщика была приобретена в связи с потребностью в улучшении жилищных условий, вызванных изменением семейных обстоятельств (рождением ребенка);
• Третья квартира также имеет жилое назначение, по пояснениям налогоплательщика приобреталась для проживания родственника в связи с семейными обстоятельствами;
• Указанные квартиры не использовались в предпринимательской деятельности и были проданы в связи со строительством загородного жилого дома, что также подтверждается материалами дела;
• Суд указал, что аргументы налогового органа о том, налогоплательщик не проживал в спорных квартирах, поскольку они были реализованы в черновой отделке, не имеют правового значения. Из материалов дела не прослеживается связь указанных объектов с предпринимательской деятельностью налогоплательщика; сделки по продаже не были систематическими и обусловлены личными потребностями налогоплательщика как гражданина[8];
• Продажу же четвертой квартиры суд признал ведением предпринимательской деятельности налогоплательщика, так как квартира была уступлена лицу, у которого налогоплательщик в качестве ИП выкупил другую квартиру с целью расселения жильцов данного дома, его сноса и строительства на земельном участке многоквартирного дома. При этом одним из заявленных видов экономической деятельности налогоплательщика в качестве ИП является подготовка к продаже, покупка и продажа собственного недвижимого имущества, а также предоставление посреднических услуг, связанных с недвижимым имуществом;

Следует отметить, что суд не дал оценку доводу налогового органа о том, что реализация спорных объектов недвижимости происходила систематически, в непродолжительный период времени (с момента приобретения квартир до их продажи проходило от 20 дней до 5 месяцев). Довод налогоплательщика о том, что он нуждался в улучшении жилищных условий, принят судом без учета установленных в ходе проверки фактов наличия у него и его супруги в проверяемом периоде нескольких объектов недвижимости.

2) Суд признал проданными в личных целях 16 квартир, находящихся в одном жилом доме[9]. Гражданин приобретал в собственность указанные квартиры в течение нескольких лет, выкупив жилой дом целиком. Общая площадь жилого дома 527,9 кв. м. Принятые судом аргументы в пользу непредпринимательского характера данных сделок следующие:

• Налогоплательщик пояснял, что квартиры приобретались с целью переоборудования и перепланировки указанного жилого дома для проживания его семьи и родственников, а не в коммерческих целях. Данные пояснения доказательствами со стороны налогового органа не опровергнуты;
• Налоговый орган не предоставил доказательств того, что целью приобретения жилых помещений в доме являлось последующее строительство объекта недвижимости и получение дохода от сдачи его в аренду, а не строительство семейного дома. Обстоятельства, указывающие на такие признаки предпринимательской деятельности, не установлены. Кроме того, материалами дела не подтверждается, что дом (квартиры) были переведены из жилых помещений в нежилые объекты недвижимости;
• Период нахождения имущества в собственности налогоплательщика не может считаться непродолжительным. Спорные квартиры, приобретенные в 2012 году, находились в собственности в течение нескольких лет. Приобретение других (приобретенных позднее) спорных квартир привело к получению в собственность всего жилого дома;
• Продажа всех 16 квартир осуществлена по двум договорам, двум покупателям в один месяц. Следовательно, спорные операции не являются множественными (повторяемыми). Количество спорных квартир (16 квартир) не свидетельствует о систематическом характере сделок, а иных признаков, указывающих на систематический характер получения прибыли в отношении спорного имущества, не установлено;
• Довод налогового органа о систематическом характере сделок по приобретению и последующей продаже помещений (16 квартир) является необоснованным. Реализация спорного имущества не свидетельствует о том, что действия налогоплательщика были направлены на систематическое получение прибыли, поскольку в рассматриваемой конкретной ситуации не подтверждается, что сделки направлены на получение прибыли, в том числе были взаимосвязаны, целью приобретения имущества было получение объекта для использования его в целях извлечения прибыли, приобретение имущества направлено на получение положительного финансового результата от операций по реализации.

3) Суд указал, что налоговыми органами не доказана предпринимательская цель продажи физическим лицом квартиры и пяти прав требования по договорам долевого участия в строительстве в отношении пяти квартир[10]:

• Отсутствие регистрации налогоплательщика по месту жительства в упомянутой квартире, малый срок нахождения её в собственности, а также факт приобретения указанной квартиры у той же организации, что и имущественные права на пять квартир в строящихся домах, без установления факта эксплуатации квартиры в целях извлечения дохода не свидетельствуют об использовании недвижимого имущества в предпринимательской деятельности, поскольку гражданское законодательство не запрещает физическим лицам иметь несколько жилых помещений, а также производить их отчуждение в случае такой необходимости;
• Квартира использовалась налогоплательщиком в личных целях для проживания; доказательств, опровергающих данные доводы, налоговый орган в суд не представил, несмотря на то, что обязанность доказывания в силу процессуального закона лежит на административном ответчике;
• Оценивая реализацию имущественных прав на пять квартир в строящихся домах на сумму 9 051 060 руб., суды первой и кассационной инстанций не учли то обстоятельство, что федеральный законодатель, устанавливая право на получение имущественного налогового вычета при уступке прав требования по договору участия в долевом строительстве (подпункт 1 пункта 1 статьи 220 НК РФ), одновременно в пункте 2 статьи 38 НК РФ определил, что для целей данного НК РФ имущественные права не признаются имуществом, в связи с чем положения подпункта 4 пункта 2 статьи 220 НК РФ к ним неприменимы.

Таким образом, налогоплательщик необоснованно был лишен права уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением как квартиры, так и имущественных прав на пять объектов недвижимости.

[7] Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 18.02.2019 N Ф01-7184/2018 по делу N А28-9683/2017

[8] Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 24.10.2018 N 02АП-6992/2018 по делу N А28-9683/2017

[9] Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 10.10.2018 N 02АП-6362/2018 по делу N А17-10740/2017

[10] Кассационное определение Судебной коллегии по административным делам Верховного Суда Российской Федерации от 20.10.2021 N 48-КАД21-14-К7

Судебная практика

Налоговый орган не доказал систематичность и коммерческую цель сделок по продаже недвижимости

1) Так, например, Верховный Суд РФ отменил решение нижестоящего суда о признании сделки по продаже квартиры совершенной в предпринимательских целях, указав, что:

• Судами не дана оценка систематичности сделок с учетом обстоятельств приобретения недвижимого имущества в различные налоговые периоды, характера и назначения объектов недвижимости с учетом их расположения в одном жилом комплексе, а также допустимости единого подхода при отнесении к предпринимательской деятельности как сделок, связанных с реализацией нежилых строений (помещений, сооружений), так и сделок в отношении жилого помещения[18].

2) В другом деле[19] суды не расценили в качестве бесспорного доказательства систематичности тот факт, что гражданином, зарегистрированным в качестве ИП, были проданы три жилых дома, расположенных на одном земельном участке, и доля в нежилом помещении в 2019-2020 гг., так как:

• Налогоплательщик приобрел земельный участок в 2011 году и в период в 2011 - 2014 построил на нем жилой дом, состоящий из 3 обособленных частей с отдельными входами общей площадью 533,1 кв. м;
• Земельный участок и дом в марте 2015 года были сняты с регистрации в связи с разделением собственником земельного участка и дома на 3 равных части, каждая часть составила площадь 177,7 кв. м;
• Налогоплательщик утверждал, что жилой дом был построен и разделен на три части в целях передачи двух частей дома дочерям для проживания их с семьями рядом с родителями. Однако в связи с отказом дочерей от проживания в доме, в том числе по причине строительства Восточной эстакады на расстоянии нескольких метров от построенного дома, благоустройство помещений не проводилась, части жилого дома проданы третьим лицам в состоянии "в сером ключе";
• Налоговые органы не предоставили доказательств, что построенный заявителем дом возводился с целью его последующей продажи. Причиной продажи жилых домов в 2019 - 2020 года явилось ухудшение условий проживания в связи со строительством Восточной эстакады на расстоянии нескольких метров от построенного дома;
• Суды отклонили утверждение налогового органа о том, что получение гражданином, как ИП, ордера на осуществление работ по раскопке грунта в целях прокладки бытовой канализации свидетельствует о приобретении имущества без цели личного использования и получении прибыли от его продажи в рамках предпринимательской деятельности. Прокладка бытовой канализации в жилом доме является условием комфортного проживания в нем, не подтверждает использование этого объекта в предпринимательских целях;
• Ввиду недоказанности налоговым органом обстоятельств осуществления предпринимателем именно предпринимательской деятельности по приобретению жилых и нежилых помещений, подготовке их к продаже (ремонт) и дальнейшей реализации, суды пришли к выводу, что полученный доход от продажи жилых домов не подлежит учету при исчислении налога по УСН;
• При этом важно отметить, что суд отказал квалифицировать продажу данных жилых домов предпринимательской деятельностью, несмотря на то, что основным видом зарегистрированной деятельности ИП является строительство жилых и нежилых зданий, а дополнительными - деятельность по предоставлению прочих мест для временного проживания, аренда и управление собственным или арендованным недвижимым имуществом, жилым недвижимым имуществом;
• Это подтверждает тот факт, что первостепенное значение имеет доказывание фактического личного использования жилья, а не заявленный в ЕГРИП вид экономической деятельности (ОКВЭД).

Таким образом, факт продажи в одном налоговом периоде нескольких объектов жилых помещений, составляющих ранее один объект, не подтверждает систематическое получение дохода от предпринимательской деятельности от продажи недвижимости.

[18] Кассационное определение Судебной коллегии по административным делам Верховного Суда Российской Федерации от 14.04.2021 N 39-КАД21-1-К1

[19] Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 15.06.2023 N Ф07-6335/2023 по делу N А21-5551/2022

Судебная практика

Так, суды[20] указывают, что в отношении деятельности по приобретению и реализации объектов недвижимости вывод о ее предпринимательском характере также может быть сделан с учетом множественности (повторяемости) данных операций[21].

[20] п.45 "Обзор судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 2 (2021)" (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 30.06.2021)

[21] Кассационное определение Судебной коллегии по административным делам Верховного Суда Российской Федерации от 14.04.2021 N 39-КАД21-1-К1

Судебная практика

Суд указал, что непродолжительный срок владения квартирой (8 дней) и нежилым помещением (8 дней) не является безусловным основанием полагать, что указанное имущество использовалось в предпринимательской деятельности, так как[22]:

• Предприниматель по договору купли-продажи от 29.05.2018 приобрел квартиру (стоимость приобретения - 5 500 000 рублей, стоимость продажи - 5 500 000 рублей, период владения квартирой составил 8 дней), то есть отсутствует положительная разница между понесенными расходами и доходом, извлеченным в результате продажи;
• Судами установлено, что квартиру и помещение ИП в предпринимательской деятельности не использовал, действий, заключающихся в привлечении информационных ресурсов, размещению рекламных объявлений как способа информирования покупателей о продаже квартиры и нежилого помещения он не предпринимал;
• Налоговым органом не представлены достаточные и безусловные доказательства использования предпринимателем нежилого помещения и квартиры в предпринимательской деятельности, получения дохода от сдачи в аренду данного недвижимого имущества или осуществления заявителем систематической деятельности по реализации объектов недвижимого имущества в целях получения дохода;
• Короткий срок владения не является безусловным основанием полагать, что указанное имущество использовалось в предпринимательской деятельности.

[22] Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 31.05.2021 N Ф02-2471/2021 по делу N А33-18409/2020

Судебная практика

Так, например, суд постановил исключить из налоговой базы по УСН доход от продажи 28 квартир (комнат), находившихся в собственности непродолжительный период (от 3 месяцев до 2-х лет) ту квартиру, которая получена предпринимателем в порядке наследования, в связи с чем отсутствуют доказательства приобретения указанной квартиры в целях предпринимательской деятельности[23].

[23] Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.06.2020 N 20АП-2539/2020 по делу N А62-8754/2018