Случаи уплаты агентского НДС при взаимодействии с иностранными контрагентами
Правовые основы
Налоговый агент по НДС обязан производить расчет, удержание и перечисление налога на добавленную стоимость в государственный бюджет (п.4 ст.173 НК РФ). Эти требования относятся ко всем, включая тех, кто не является непосредственным плательщиком НДС, таких как индивидуальные предприниматели и организации, применяющие упрощённую систему налогообложения (п.2 ст.161 НК РФ).
Возникновение таких обязательств возможно при соблюдении двух условий одновременно (п.1 ст.161 НК РФ):
- Место оказания услуг (выполнения работ) должно располагаться на территории Российской Федерации.
- Иностранные субъекты либо не имеют регистрации в налоговых органах, либо зарегистрированы исключительно в связи с:
- владением недвижимым имуществом и/или транспортными средствами на территории России;
- открытием банковского счёта.
Для проверки статуса регистрации иностранных компаний через их обособленные подразделения в России можно использовать специализированный сервис Федеральной налоговой службы.
Соответственно, российские организации и индивидуальные предприниматели обязаны выполнять функции налогового агента по НДС, если их иностранные партнёры либо совсем не зарегистрированы в российской налоговой службе, либо зарегистрированы только в силу владения объектами недвижимости, транспортными средствами или банковскими счетами на территории России.
Конкретные ситуации
Консультационные, инжиниринговые, рекламные и иные услуги
Местом реализации ряда услуг (работ) считается та страна, где находится покупатель (общее правило), то есть территория Российской Федерации, если покупателем является российский налогоплательщик.
То есть, российская организация или индивидуальный предприниматель становятся налоговыми агентами по НДС, если они приобретают у иностранных компаний следующие виды услуг:
- передачу и предоставление патентов и лицензий,
- консультационные, юридические, бухгалтерские, аудиторские, инжиниринговые, рекламные, маркетинговые услуги, а также
- услуги по обработке информации (пп.4 п.1 ст.148 НК РФ).
Кроме того, «по покупателю» определяется место реализации услуг по передаче прав на программное обеспечение (пп.4 п.1 и п.2 ст.148 НК РФ). Это означает, что если российская организация или индивидуальный предприниматель покупают у иностранной компании права на программное обеспечение, местом такой сделки будет считаться Российская Федерация.
Услуги иностранных посредников
Особый интерес представляют случаи заключения агентских договоров с иностранными компаниями. Когда российская сторона заключает агентский договор с иностранным принципалом, она может действовать либо от имени принципала, либо от собственного имени. Порядок налогообложения зависит от условий договора и характера сделки.
Однако агентские отношения с иностранными контрагентами могут быть сложными, и иногда непросто установить, где именно происходит реализация услуги.
Рассмотрим ситуацию, когда российская компания является принципалом, а иностранная компания — агентом. Агентский договор предусматривает такие услуги, как реклама, организация деловых контактов, привлечение спонсоров, лицензирование, взаимодействие с госорганами, проведение мероприятий и продвижение бренда в другом государстве.
С одной стороны, если агент привлекает третье лицо для выполнения услуг, указанных в подп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ (например, консультационных, маркетинговых, рекламных, юридических, услуг по обработке данных), то согласно абзацу 8 этого пункта местом реализации этих агентских услуг считается территория Российской Федерации.
С другой стороны, письмо Минфина России от 03.02.2020 № 03-07-08/6460 указывает, что если агент выполняет услуги по заключению договоров с третьими лицами на рекламу, маркетинг или консультации от своего имени, то место реализации его услуг определяется на основе подп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ. Следовательно, норма абзаца 8 подп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ в таком случае неприменима. Это означает, что территория России не рассматривается как место реализации услуг иностранного посредника, который действует от своего имени и приобретает товары (услуги) для российского комитента или принципала. Поэтому при покупке таких услуг российский комитент или принципал не исполняет обязанности налогового агента по НДС.
Таким образом, чтобы понять, нужно ли принципалу платить НДС, сначала следует тщательно проанализировать предмет договора, то есть характер предоставляемых агентом услуг. Затем, опираясь на положения ст. 148 НК РФ, необходимо определить место реализации этих услуг.
Электронные услуги
Иностранные компании, предоставляющие электронные услуги физическим лицам в России (такие как онлайн-кинотеатры, музыкальные платформы, облачные хранилища данных), обязаны зарегистрироваться в российских налоговых органах и самостоятельно уплачивать НДС (п.2 ст.161 и п.3 ст.174.2 НК РФ). Однако если эти услуги предоставляются через российских посредников или непосредственно российским организациям, то обязанность по уплате налога переходит на российскую сторону.
Стоит подчеркнуть, что при покупке электронных услуг у иностранных компаний российские организации должны выполнять функции налогового агента по НДС вне зависимости от того, зарегистрирован ли этот иностранный поставщик в налоговых органах России (письмо ФНС России от 08.08.2022 № СД-4-3/10308@).
Продажа недвижимости иностранным контрагентом
Вопрос о том, кто должен оплачивать НДС — сама иностранная компания или её налоговый агент, зависит от того, зарегистрировано ли представительство иностранной организации в российском налоговом органе.
Если иностранная организация имеет представительство и состоит на налоговом учёте в России, она обязана самостоятельно уплачивать НДС за операции, совершённые на территории страны.
Другими словами, если иностранная организация зарегистрирована в российском налоговом органе, в том числе по месту расположения её недвижимости, то она сама должна нести ответственность за уплату НДС по реализуемым товарам (Письмо Минфина России от 27.01.2021 N 03-03-06/1/4843).
Кроме того, важно отметить, что российская организация может также выступать в роли налогового агента по налогу на прибыль. Доходы от продажи недвижимости, находящейся на территории России, считаются доходами иностранной организации из российских источников и подлежат налогообложению налогом на прибыль (подп. 6 п. 1 ст. 309 НК РФ).
Налоговые агенты, осуществляющие выплаты иностранной организации, обязаны удерживать налог при каждом платеже, подпадающем под подпункт 6 пункта 1 статьи 309 НК РФ, в валюте платежа (письмо Минфина России от 26.03.2021 N 03-08-05/22067).
Как исчислить и учесть НДС
Как вычисляется налоговая база?
Налоговая база рассчитывается как общая сумма доходов от реализации услуг с учётом российского НДС (п.1 ст.161 НК РФ).
Ставка НДС составляет 20/120 (п.4 ст.164 НК РФ).
На практике это означает следующее: если стоимость услуг по договору, допустим, равна 1 200 000 рублей, то НДС составит 200 000 рублей (120 * 20 / 120), и иностранному партнёру необходимо выплатить сумму за минусом НДС, то есть 1 000 000 рублей.
Что делать, если в контракте не указан НДС?
Обычно иностранные компании не учитывают российский НДС в стоимости своих услуг (работ), оговаривая, что их цена не включает косвенные налоги, подлежащие уплате в соответствии с российским законодательством.
В таком случае, чтобы определить налоговую базу по НДС, налоговому агенту нужно увеличить стоимость, указанную в договоре, на сумму НДС, то есть добавить 20% к стоимости услуг (работ).
Такой подход возможен и тогда, когда в иностранном контракте вообще отсутствует упоминание о российском НДС.
В подобных ситуациях сумма НДС, рассчитанная и уплаченная в бюджет, фактически является частью налога, удержанного из потенциального дохода иностранного лица (Письмо Минфина России от 25.11.2022 г. N 03-07-08/115422).
Кроме того, согласно пункту 17 Постановления Пленума ВАС от 30.05.2014 № 33, если в договоре указано, что установленная в нём цена не включает НДС, или из обстоятельств, предшествовавших заключению договора, или других условий договора следует, что цена не содержит НДС, продавец должен дополнительно предъявить покупателю НДС сверх цены договора. Если договор заключается с иностранным продавцом, который сам не обязан уплачивать НДС в России (это делает налоговый агент), то, исходя из обстоятельств заключения договора, предполагается, что российский НДС в цену услуг (работ) изначально не заложен. Поэтому «добавляемый» сверх установленной цены налог не считается выплаченным за счёт собственных средств покупателя. В этой ситуации НДС увеличивает «договорную» стоимость с учётом налога.
Например, если в договоре указана стоимость услуг в размере 1 000 000 рублей без учёта НДС, то сумма дохода от реализации, с которой налоговому агенту придётся удержать НДС, составит 1 200 000 рублей (1 000 000 рублей + 1 000 000 рублей × 20%).
Можно ли НДС принять к вычету?
Если налоговый агент является плательщиком НДС и иностранные услуги (работы) были приобретены для осуществления налогооблагаемых операций, то НДС, исчисленный налоговым агентом, можно принять к вычету (п.2.2, 3 ст.171 и п.1 ст.172 НК РФ, Письмо Минфина России от 16.11.2020 N 03-07-08/99626).
Налоговые агенты принимают НДС к вычету на основании документов, подтверждающих исчисление сумм налога (п.1 ст.172 НК РФ).
Важно помнить, что вычет можно осуществить только после принятия на учёт выполненных работ (услуг) и при наличии соответствующих первичных документов, подтверждающих факт их принятия на учёт (Письмо Минфина РФ от 20.02.2021 г. № 03-07-08/12121). То есть налоговый агент не имеет права заявлять к вычету НДС, удержанный при перечислении предоплаты, до момента фактического оказания услуг (выполнения работ).
Добавить комментарий