Последствия приостановки действия некоторых положений Соглашений об избежании двойного налогообложения

Итак, на сегодняшний день понятно, что, согласно Указу Президента РФ от 08.08.2023 N 585, Федеральный закон от 19.12.2023 N 598-ФЗ, было приостановлено действие статьей, которые по своему существу предусматривали, чтобы не было случаев, когда один и тот же доход облагался дважды в каждом из государств.

Приостановили действия статьи, которые касаются следующих вопросов:

1. Постоянное представительство
2. Доходы от недвижимого имущества
3. Прибыль от предпринимательской деятельности
4. Международные перевозки
5. Ассоциированные предприятия
6. Дивиденды
7. Проценты
8. Роялти
9. Прирост стоимости капитала
10. Независимые личные услуги
11. Зависимые личные услуги
12. Гонорары директоров
13. Артисты и спортсмены
14. Пенсии
15. Государственная служба
16. Выплаты студентам, стажерам, научным работникам, профессорам и преподавателям
17. Другие доходы
18. Капитал
19. Недискриминация
20. Содействие о взыскании налогов
21. Ограничение льгот

Несмотря на приостановку действия данных статей, ряд положений продолжает действовать, в частности:

• Устранение двойного налогообложения;
• Взаимосогласительная процедура;
• Обмен информацией;
• Сотрудники дипломатических и консульских учреждений.

По сути, приостановка положений никак не скажется на иностранных компаниях, осуществляющих активную деятельность на территории Российской Федерации, потому что положения Налогового Кодекса РФ и так содержат нормы, аналогичные положениям из соглашений об избежании двойного налогообложения.

Для иностранных компаний, получающих пассивный доход, существенно повышаются ставки налогообложения. После приостановки положений соглашений будут применимы следующие ставки налога, удерживаемого у источника выплаты:

• Дивиденды – 15%
• Проценты и роялти – 20%

На момент написания данной статьи еще ни одно из государств, с кем были приостановлены положения соглашения, не отказалось от зеркального применения соглашений. Исходя из этого, со стороны иностранных государств соглашения продолжают действовать в прежнем формате.

Поэтому ситуация для иностранных компаний, источником дохода которых является Россия, становится более затруднительной. Иностранные компании будут обязаны уплачивать бОльшую сумму налога в России (путем удержания налога источником выплаты). Поэтому остается открытым вопрос, как соглашения будут работать в стране местонахождения налогоплательщика, то есть, как и в каком размере уплаченный налог в России будет учитываться в иностранном государстве.

Теоретически могут возникнуть ситуации, когда один и тот же доход будет облагаться дважды в обоих государствах с применением полных ставок.

Во многих странах местным законодательством часто предусмотрен механизм уменьшения базы на сумму уплаченного налога в иностранном государстве даже при отсутствии Соглашения об избежании двойного налогообложения с этим государством.

Так как по общему правилу устранение двойного налогообложения, согласно соглашениям, производится в РФ путем зачета налога, уплаченного в иностранном государстве, получается, что российские компании смогут продолжать учитывать удержанный налог в прежнем порядке. Это возможно, так как положение об устранении двойного налогообложения продолжает действовать.

Предположим, что гражданин РФ переехал жить в Австрию и при этом продолжает удаленно работать в российской компании.

Попробуем проанализировать, какие налоги у него будут возникать с учетом отмены положений СОИДН между Австрией и Россией.

Согласно п. 1-2 параграфа 1 Закона о подоходном налоге Австрии от 1988 года (Einkommensteuergesetz (EStG) 1988) разделяют 2 типа налогоплательщиков: с неограниченной ответственностью и с ограниченной ответственностью.

Резидент с неограниченной ответственностью постоянно проживает на территории Австрии. Налог в этом случае взимается со всех доходов, включая зарубежные.

Резидент с ограниченной ответственностью постоянно проживает за пределами Австрии, при этом имеет источник дохода в Австрии. Налог в этом случае взимается с доходов, полученных в Австрии.

Для признания лица, несущего неограниченную ответственность по налоговым обязательствам в Австрии, необходимо, чтобы у него было в распоряжении место жительства на территории Австрии, которое используется для долгосрочного проживания там. С учетом проживания в стране свыше 183 дней, физическое лицо будет признано налоговым резидентом с неограниченной налоговой ответственностью, а соответственно подоходному налогу будет облагаться общемировой доход, включая заработную плату в России.

Закон Австрии о подоходном налоге (п. 4 параграфа 2 EStG 1988) определяет семь типов дохода:

1. Доходы от сельского и лесного хозяйства (параграф 21 EStG 1988)
2. Доход от самозанятости (параграф 22 EStG 1988)
3. Доход от коммерческой деятельности (параграф 23 EStG 1988)
4. Доход от трудовой деятельности (параграф 25 EStG 1988)
5. Доходы от продажи основных средств (параграф 27 EStG 1988)
6. Доход от сдачи в аренду и лизинг (параграф 28 EStG 1988)
7. Прочие доходы (параграф 29 EStG 1988)

Получение заработной платы за пределами Австрии подпадают под действие параграфа 22 «Доход от самозанятости» или параграфа 25 «Доход от трудовой деятельности».

Согласно п. 2 параграфа 22 «Доход от самозанятости» налогу на доход подлежит заработная плата и другие вознаграждения любого рода, предоставляемые компанией ключевым сотрудникам (менеджменту) за их работу, которая в остальном имеет все характеристики трудовых отношений (п. 2 параграф 47).

В остальных случаях доход будет признаваться доходом от трудовой деятельности.

Применимые ставки налога на такие доходы регулируются п.1 параграфа 33 Закона о подоходном налоге Австрии от 1988 года.

(1) Подоходный налог является ежегодным.

Для доходов, превышающих один миллион евро, ставка налога составляет 55% в календарные годы с 2016 по 2025 год.

В случае получения доходов от трудоустройства, осуществляемого за границей, место налогообложения данных доходов регулируется соглашениями об избежании двойного налогообложения.

Между РФ и Австрийской республикой существует Конвенция "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал" от 13.04.2000, но действие ряда статей и положений было приостановлено Указом Президента РФ от 08.08.2023 №585 (Конвенция).

Сведения о симметричной приостановке соглашения отсутствуют, что означает, что доходы физических лиц будут облагаться по прежним правилам в Австрии.

Согласно п. 2 ст. 15 «Зависимые личные услуги», если резидент Австрии получает вознаграждение за работу по найму в России и при этом проживает свыше 183 дней за пределами России, налогообложение таких доходов должно осуществляться в Австрии.

С учетом этого, так как в РФ положение ст. 15 Конвенции приостановлено, налог на доход должен будет возникать дважды, как в РФ, так и в Австрии, при этом без права зачета уплаченного налога.

В случаях отсутствия соглашения об избежании двойного налогообложения Федеральный налоговый кодекс Австрии (§ 48 BAO) в сочетании с постановлением об избежании двойного налогообложения (BGBl II 474/2002) предусматривает освобождение от иностранных доходов. Налогоплательщик-резидент Австрии может подать заявление на освобождение иностранного дохода от австрийского налога.
Обязательным условием является то, что иностранный доход подлежит налогообложению, сопоставимому с австрийским. Это означает, что средняя налоговая нагрузка за границей должна составлять более 15%, чтобы доход был освобожден от налогообложения в Австрии. Однако необлагаемый налогом иностранный доход в Австрии учитывается с оговоркой о прогрессии для любого внутреннего дохода.

Если средняя налоговая нагрузка за границей составляет 15% или менее, то зарубежный доход не освобождается от австрийского налога. Однако постановлением об избежании двойного налогообложения позволяет засчитывать иностранный налог.

Насколько будет применимо данное положение в рассматриваемом вопросе, оценить затруднительно ввиду действующей Конвенции с точки зрения Австрии и ввиду отсутствия практики, которая будет применима в 2024 году.