Агентская схема с использованием Английской компании

Здравствуйте! Каким образом на текущий момент складывается правоприменительная практика в Великобритании: насколько адекватно использование "агентских" схем с Ltd., зарегистрированной в Великобритании, в качестве агента при осуществлении торговой деятельности (при наличии оффшорного принципала)? Каким образом на такие сделки смотрят английские налоговые органы? Есть ли какие-либо ограничения и требования в данной области?

Александр Алексеев, управляющий партнер GSL Law & Consulting

&

Владимир Корнилов, партнер по аудиту GSL Law & Consulting

А.А.: Здравствуйте, наши уважаемые слушатели. Приносим извинения за то, что сегодня мы приступаем к нашему webinar-у с некоторым опозданием, но лучше поздно, чем никогда. Приносим извинения за то, что

Тема нашего webinar-а налоговая. Мы впервые касаемся этой темы, но я почти уверен, что не в последний раз: «Агентская схема с использованием английской компании». Сколько лет она используется? Сколько Вы этим занимаетесь?

В.К.: Да, довольно долго.

А.А.: По этому поводу существует огромное количество иллюзий, и сегодня я хотел бы, чтобы мы разобрались хотя бы с некоторыми из них. Мы отталкиваемся от вопроса, который к нам пришел. Я зачитаю его, а затем мы приступим к детальному разбору: «Здравствуйте. Каким образом на текущий момент складывается правоприменительная практика в Великобритании, насколько адекватно использование агентских схем с Ltd, зарегистрированных в Великобритании в качестве агента при осуществлении торговой деятельности при наличии оффшорного принципала? Каким образом на такие сделки смотрят английские налоговые органы, есть ли какие-либо ограничения и требования в данной области?» Мы начали с того, что схемы используются, использовались раньше, используются сейчас. Что реально поменялось? Или не менялось ничего?

В.К.: Да, за последнее время некоторые изменения произошли, и в первую очередь они связаны с тем, что к агентским схемам, которые достаточно активно используются для осуществления хозяйственной деятельности и операций купли-продажи, налоговая инспекция стала проявлять больший интерес. Этот интерес связан с тем, что налоговая служба стала все чаще и чаще сталкиваться с вопросами, касающимися НДС, по операциям, когда английская компания что-то покупает и продает.

А.А.: То есть мы выделяем два контекста: первый – это вопрос налога на прибыль, а второй – это НДС.

В.К.: Да, верно. И поскольку тематика НДС стала более активной, то она потянула за собой и иные вопросы, связанные с налогом на прибыль и по формату налогового учета агентских схем подобного рода.

А.А.: В интернете они возникали всегда в контексте именно налога на прибыль. Давайте с этого и начнем.

В.К.: Хорошо. По налогу на прибыль необходимо выделить три основных момента. Первый момент или риск связан с тем, что агентские сделки могут быть признаны недействительными в силу того, что хозяйственная деятельность, лежащая в основе агентского договора между оффшорным принципалом и английским резидентом, по своей сути, не отражает никакого фактического действия с обеих сторон. Иными словами…

А.А.: Сущностная составляющая, да?

В.К.: Да, верно. Агентский договор - номинальный, его заключают, и никто, помимо отражения в налоговой отчетности, не собирается его исполнять, денежные средства на это не выделяются, акты сверок не производятся. Поэтому коммерческая и фактическая необходимость принципала остается под большим вопросом.

А.А.: Вы говорите «когда это будет признано», признано налоговой инспекцией. Но в какой момент? Правильно ли я понимаю, что изучение отчетности компании происходит во время проверок?

В.К.: Да, верно, такие вопросы возникают во время проведения налоговых проверок. Английская налоговая инспекция по результатам такой проверки может поставить под сомнение действительность агентского договора. У нее есть полномочия по переквалификации сделок и фактически в случае, если у английской налоговой инспекции возникнет вопрос в отношении существования этого договора как такового, то вся налоговая база и все прибыли, полученные принципалом, будут вменены в налоговую базу английского резидента.

А.А.: Как часты такие проверки?

В.К.: Не всякие английские компании попадают под налоговый контроль английской налоговой службы. И в этом ключе отдельную роль приобретают вопросы, связанные с НДС, потому что НДС-ная компания раз в три года однозначно посещается налоговыми специалистами на предмет проверки правильности ведения налогового учета для цели НДС. А поскольку службы взаимосвязаны (налог на прибыль и НДС), то риск налоговой проверки таких английских компаний, разумеется, намного выше, чем обычно.

А.А.: То есть вероятность того, что агентская схема будет оспорена, существенно увеличивается, если компания становится на учет. А есть ли при агентской схеме такая обязательность?

В.К.: Нет, обязательности постановки на налоговый учет нет. Она существует опосредовано от агентской схемы. Нужно учитывать, что налоговый учет агентских взаимоотношений с точки зрения законодательства в сфере НДС в Европе и России сильно отличается, так как в Европе, несмотря на то, что английская компания является агентом, обязательства перед НДС она будет нести, как если бы она была принципалом. Иными словами, все те счета фактуры, которые будут проходить у этого агента по деятельности в рамках агентского договора, она будет учитывать у себя в книге покупок и книге продаж. Здесь существует еще один момент, связанный с повышенным вниманием к агентским

схемам – это дополнительный контроль со стороны контрагентов. Если английская компания участвует в агентской схеме, которая одновременно является контрагентом крупного производителя и поставщика в Европе, то в рамках процедуры due diligence этот поставщик может не только самостоятельно проверить какие-либо вопросы, связанные со своим контрагентом, но и, увидев там только комиссионное вознаграждение, задать вопросы собственнику этой английской компании. При каких-либо запросах или интересе со стороны налоговой службы того государства, в котором зарегистрирован этот крупный поставщик, он сам может не то, чтобы выразить инициативу, но не возражать против встречной проверки своего контрагента, особенно если в связи с этим контрагентом у поставщика возникли какие-либо вопросы.

А.А.: На практике у нас это уже было? В Германии, кажется?

В.К.: Да, в Германии. В зонах особого риска по этому вопросу находятся Германия, Франция, Австрия, и, пожалуй, еще Италия.

А.А.: Это и есть страны поставщиков?

В.К.: Совершенно верно. И если в Германии, Австрии и Франции существует просто жесткая система налогового контроля над плательщиками, то в Италии это в большей степени НДС-ный вопрос, потому что, видимо, НДС в Италии является значимым налогом для бюджета. Поэтому итальянцы проявляют к этой ситуации повышенный интерес.

А.А.: Понятно. Давайте теперь, если был опыт по подобной проверке в аналогичной ситуации, подробнее на этом остановимся: на что обращалось внимание, что было сделано предварительно, каков был результат?

В.К.: Приблизительно ситуация был следующая: английская компания получила запрос из английской налоговой инспекции в отношении правильности ведения налогового учета по НДС. Проблема заключалась в том, что юридически данная компания не являлась налогоплательщиком НДС, т.е. не была поставлена на налоговый учет. Тем не менее, попытки объяснить проверяющим органам, что налогоплательщика нельзя проверить, если он им по сути не является, не увенчались успехом, и налоговая проверка состоялась. Специалисты интересовались фактическим порядком осуществления хозяйственной деятельности, иными словами - кто имел полномочия по заключению договоров, кто использовал такие полномочия, когда заключались договора, каким образом происходит документооборот…

А.А.: В том числе и агентские договоры?

В.К.: Да, в том числе и агентские между участниками, т.е. английской компанией и контрагентами. Ни один вопрос налоговой инспекции не проходит мимо вопроса оплат, т.е. каким образом происходили взаиморасчеты, что может оказаться проблемой в случае, если они происходят с участием третьих лиц. Здесь все было в порядке. Были вопросы по поводу перемещения отгрузки товаров: запросили транспортные товаросопроводительные документы, а также ГТД[1], но по сути ведения хозяйственной деятельности конкретного юридического лица ГТД не подразумевались, т.е. что эта английская компания является декларантом при импорте или экспорте.

А.А.: То есть запросили больше, чем предполагалось?

В.К.: В данном случае да. Хочу подчеркнуть, что английские налоговые органы и налоговые органы иных государств, в первую очередь пытаются разобраться, каким образом фактически происходит хозяйственная деятельность организации. Только после этого есть какие-то документы. На данном примере это было показательно. Нас посетили специалисты, которых интересовали вопросы, связанные с НДС, и налог на прибыль был за пределами их компетенции. Возможно, единственным вопросом, который важен для специалистов по НДС, является то, что компании, которые работают по агентской схеме, как правило, показывают в качестве своего оборота только комиссионное вознаграждение. Это с точки зрения бухгалтерского учета не всегда является верным и, разумеется, если агентское вознаграждение составляет, к примеру, десять тысяч фунтов, а оборот при этом составляет десять миллионов, то у налоговой инспекции возникает закономерный вопрос: где же эти десять миллионов в отчетности? В частности именно поэтому клиентам, которые работают по агентской схеме и сопряжены в определенной степени с какими-либо коммерчески рискованными ситуациями, связанными с таможенными процедурами, крупными поставщиками, соответствующими странами, мы рекомендуем не использовать подход, когда отражается только комиссионное вознаграждение, а отражать оборот целиком. Это можно осуществить путем правильного формирования документооборота и отнесения больших коммерческих рисков на агента.

А.А.: То есть тогда эта ситуация будет со стороны налоговой инспекции оценена, как более адекватная?

В.К.: Да, и как приводящая к меньшему количеству вопросов, потому что в этом случае будет биться реестр налогового учета по НДС с бухгалтерским отчетом о прибылях и убытках. Оборот по НДС будет составлять с оборотом по бухгалтерии. То есть не будет разницы между налоговым и финансовым учетом.

А.А.: Я задам вопрос, который всегда присутствует в агентской схеме. Я понимаю, что для Вас этот вопрос нецелесообразен, но я все равно задам его в этой формулировке: какой процент соотношения оборота к агентскому доходу считается налоговой инспекцией нормальным?

В.К.: Философский вопрос. Это второй момент, на который надо обратить внимание по налогу на прибыль с точки зрения разбора ситуации агентских схем. То есть первое – действительность из договоров, а второе - вопрос трансфертного ценообразования. Глобально последний вопрос в лице налоговой инспекции будет звучать приблизительно следующим образом: почему пять процентов от прибыли или почему один процент от оборота?

А.А.: А как следует отвечать на этот вопрос?

В.К.: Необходимо продемонстрировать налоговой инспекции, что делает английская компания, за что она получает те или иные деньги. В данном случае будет существовать сложность по работе с вопросами трансфертного ценообразования как со стороны налогоплательщика, так и со стороны налоговой инспекции, потому что как у налогоплательщика нет информации, связанной с тем, как это происходит по рынку в аналогичных условиях, так и у налоговой инспекции не будет сопоставимых сделок или сопоставимых компаний, которые могли бы сказать, что конкретно для таких объемов, условий работы, оплаты, поставок, необходимо брать, к примеру, пять процентов. Поэтому с точки зрения трансфертного ценообразования вопрос является довольно проблемным для оспаривания именно налоговой инспекцией. Тем не менее, налогоплательщику необходимо учитывать следующее: если при наличии оффшорного принципала и английского агента, исходя из сути хозяйственных операций станет ясно, что английская компания взаимосвязана с оффшорным принципалом, агент будет должен объяснить налоговой инспекции, почему то комиссионное вознаграждение, которое он получает, является рыночным.

Если же хозяйственная деятельность ведется таким образом, что принципал не связан с агентом, то для этого, в частности, помимо отсутствия юридической взаимосвязанности, такой, как директора разные, незаинтересованность ни в чьем капитале и т.д., существует еще один показатель: их хозяйственная взаимосвязанность. К примеру: комиссионное вознаграждение выплачивается вовремя, в случае просрочки штрафов начисляются пени, принципал забирает средства, которые находятся на расчетном счете агента, существует разумная политика, связанная с риск-менеджментом по обороту денежных средств, а также по риск-менеджменту, связанному с перемещением товара, когда политика связана со страхованием и так далее.

А.А.: То есть все, что относится к экономической целесообразности, в том числе и с наших, российских, реалий?

В.К.: Да. В этом случае вначале налоговая инспекция должна доказать взаимосвязанность, и только после этого английская компания должна будет что-то налоговой инспекции объяснять. Именно поэтому рекомендация именно такая, что если у вас английская компания, английский агент и оффшорный принципал не связаны юридически и фактически, то это необходимо поддерживать, но не с точки зрения российских понятий, к примеру, мы не взаимосвязаны, мы друг другу доверяем, поэтому пусть, предположим, два миллиона долларов находятся на бесхозном расчетном счете агента, а именно так, как действовали бы изначально независимые лица в интерпретации европейской ментальности. В этом случае риск вопроса, связанного с размером агентского вознаграждения, будет минимальным и тогда он может быть глобально любым и экономически, естественно, обоснованным, то есть демонстрирующим интерес агента вообще.

А.А.: А что значит доказать рыночность? Это традиционные маркетинговые исследования, оценки рынка, оценки экспертов?

В.К.: Когда мы говорим о рыночной ставке и обращаемся к вопросам трансфертного ценообразования, существует ряд стандартных методик, которые определены налоговой инспекцией и глобально они существуют в рекомендациях ОЭСР[2] по администрированию в вопросах трансфертного ценообразования, связанных с международной деятельностью. Не вдаваясь в подробности, поскольку глобально очень сложно найти сопоставимые сделки на сопоставимых условиях с сопоставимыми контрагентами и так далее, то целесообразно вести объяснения, связанные с размером комиссионного вознаграждения в привязке к тем рискам, которые несет принципал или агент. Иными словами, у нас существует некие стандартные экономические риски, связанные с приобретением товаров и их продажей. Если разбить их на категории и передать агенту, тогда последний будет нести за это вознаграждение. И в случае возникновения вопросов у налоговой инспекции можно будет объяснить: есть сто процентов рисков, из этого пять процентов рисков несет английская компания, и комиссионное вознаграждение – пять процентов.

А.А.: А что это за риски? Понятно, что они возникают в любой предпринимательской деятельности, но какие конкретно? Назовите хотя бы несколько.

В.К.: К примеру, риск неоплаты товара. Риск неполучения по предоплате. Курсовые риски: получаем оплату в рублях, а платим в долларах. Риски, связанные с транспортировкой – имеется в виду, к примеру, нанесение вреда товару при отгрузках, перемещении и т.д. Риски, связанные с таможенными процедурами, предположим, когда фура может простоять на пункте. Риски, связанные с достаточно бытовыми вопросами, приведу пример: заказали десять коробков спичек размером пять сантиметров, а отгрузили двенадцать коробков спичек, т.е. несоответствие заказа с фактической поставкой, или пересортица: заказывали желтую краску, а получили зеленую. То есть все эти вопросы формируют некую хозяйственную реальность.

А.А.: Мне тоже хотелось сказать, что перечисление рисков фактически представляет собой перечисление хозяйственных операций. То есть тогда в налоговой инспекции идет анализ, какие хозяйственные операции, риски, лежат на контрагенте, на принципале, и какие на комиссионере. А в зависимости от этого распределения и устанавливается аналогичное пропорциональное распределение этого вознаграждения, процента. Отсюда можно сделать вывод, что очень важно документировать эти хозяйственные операции, в противном случае налоговой инспекции нечего будет изучать.

В.К.: Да, однозначно.

А.А.: А если все же налоговой инспекции нечего будет изучать, что она делает?

В.К.: В данном случае ближе вопрос, связанный с тем, что будет, если налоговая инспекция, исходя из анализа сути хозяйственных операций сочтет, что агент с принципалом связаны и агент не предоставит соответствующую документацию. В большей части государств при установлении такой связи местный налогоплательщик фактически отвечает за предоставление информации, но в Англии существует внушительный штраф. Только за факт непредставления информации штраф достигает трех тысяч фунтов плюс пятьдесят фунтов в день за просрочку ее непредставления. Эта мера в итоге вынудит налогоплательщика предоставить такую информацию. Но в любом случае, если сюда присовокупить отдельные моменты, связанные с таким пониманием, как tax determination, к примеру, в Англии, когда налоговая инспекция, исходя из собственного понимания, может просто назначить некоторую сумму и налогоплательщик должен идти и оспаривать ее, то поведение налогового инспектора в данной ситуации достаточно логически бьется.

А.А.: Правильно ли я понимаю, что вероятность налоговой проверки зависит от того, является ли эта схема НДС-ной?

В.К.: Да.

А.А.: Поскольку, как правило, она не является НДС-ной, это значит, что проверки будут редкими?

В.К.: Да.

А.А.: Поскольку оспорить эту схему налоговая инспекция может только во время проверки, это значит, что вероятность того, что ваша деятельность будет оспорена и в дальнейшем будут начислены налоги и пени, небольшая, и поэтому схема пользуется такой популярностью.

В.К.: Да, я, наверное, отчасти подтвердил данное понимание вещей за, пожалуй, некоторым исключением. Таких исключений два. Помимо вопросов, связанных с НДС, хочу еще раз обратить внимание на то, что было бы неплохо, чтобы для целей контрагентов обороты были показаны полностью, а не только комиссионное вознаграждение. Это значит, что появляется еще один вопрос: если через агентскую компанию проходит десять миллионов долларов, а в обороте вы показывали десять тысяч, а впредь будете показывать десять миллионов, то это вызовет повышенный интерес просто с точки зрения объемов. Также несмотря на то, что действительно существует минимальный риск, связанный с проверкой английских компаний, есть определенный момент. К примеру, маленькие компании в Англии, по действующему законодательству с оборотом меньше чем десять тысяч долларов. Утрированно, налоговой инспекции всегда проще проверить магазин на Oxford-street, нежели чем разбираться в многонациональной деятельности российского посредника. Тем не менее, если компания все-таки будет проверена, то в этом случае в связи с тем, что существует третий риск по налогу на прибыль, связанный с возникновением постоянного представительства на территории Великобритании, необходимо заранее быть готовым к некомфортным вопросам налоговой инспекции. К примеру, они могут сказать, что деятельность в Англии не ведется, потому что если ведется, рассматривается постоянное представительство, и тогда всплывает вопрос: а если не в Англии, то где? И после этого появляются вопросы: где поверенные, где заключались договора, где обсуждались условия сделки и т.д. и т.п. После получения налоговой инспекцией объяснений она вполне логично спрашивает: если Вы ведете деятельность в другом месте, неважно, где именно, к примеру, в России или в Германии, каким образом Вы легализовали там эту деятельность? Что там – представительство или филиал? А это влечет за собой другие мысли: не попадет ли куда-то информация об ответе, в те же самые российские налоговые органы? Поэтому агентские схемы не порождают особый интерес у английской налоговой службы именно в силу объявленных моментов. Однако на эти некомфортные вопросы целесообразно обратить внимание заранее, потому что они могут прозвучать.

А.А.: Действительно ли интересуют английскую налоговую инспекцию эти экстерриториальные вопросы? Имеет ли значение, как компания легализуется в других странах мира?

В.К.: Конечно, у меня нет информации о том, обменивается ли английская налоговая служба результатами и нет понимания того, что она это делает. Более того, исходя из налоговых проверок, которые проходили за последнее время, складывается скорее обратное ощущение - английскую налоговую службу интересуют только свои вопросы, но никак не чужие, то есть, как говорится, своя рубашка ближе к телу. Тем не менее, эти вопросы задаются именно тогда, когда существует какой-то вопрос, связанный с возможностью обложить налогоплательщика именно на территории Великобритании. Их скорее интересует не то, где вообще ведется деятельность, а ведется ли в Великобритании? То есть, если не доказано, что деятельность ведется в России или еще где-то, значит, у налоговой инспекции есть презумпция того, что она ведется в Великобритании, потому что здесь юридический адрес, здесь открыты банковские счета, т.е. есть какие-либо другие основания.

А.А.: На этом я предложу остановиться. Я хотел проиллюстрировать, что использование агентской схемы выходит за пределы вопроса «какой же процент нужно брать?». Здесь кроется целый комплекс вопросов, в зависимости от ответа на которые может быть тот или иной результат со стороны налоговой инспекции, который, в свою очередь, может удовлетворить или не удовлетворить потенциального налогоплательщика.

В.К.: Да, согласен с Вами.

А.А.: На этом все, следующая встреча состоится завтра, во вторник, мы проведем webinar, посвященный Laiki Bank и его потенциальным финансовым проблемам. Спасибо.

[1] Грузовые таможенные декларации

[2] Организация экономического сотрудничества и развития